Ogólna charakterystyka kont zespołu 8

23.10.2023AKTUALNE

Kapitał (fundusz) własny jest zaliczany do pasywów jednostki. Odzwierciedla on własne — wniesione przez właściciela i wypracowane w toku działalności źródła finansowania jej aktywów.

Zobacz także

Plan kont

PLAN KONT, aby zobaczyć wszystkie materiały ZALOGUJ SIĘ >

W zależności od formy prawnej jednostki to źródło finansowania aktywów występuje jako:

kapitał własny — w spółkach handlowych (osobowych i kapitałowych), spółkach cywilnych osób fizycznych oraz jednostkach osób fizycznych prowadzących działalność we własnym imieniu i na własne ryzyko,
fundusz własny — w przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach, samodzielnych publicznych zakładach opieki zdrowotnej oraz innych jednostkach prowadzących działalność statutową na podstawie wydzielonego im mienia stanowiącego własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

Konta zespołu 8 „Kapitały (fundusze) własne, fundusze specjalne i wynik finansowy” służą — jak wskazuje nazwa zespołu — do ewidencji:

zwiększeń, zmniejszeń i stanu kapitałów (funduszy) własnych, w szczególności podstawowego, zapasowego, rezerwowego, z aktualizacji wyceny,
zwiększeń, zmniejszeń i stanu kapitałów (funduszy) własnych wydzielonych przez jednostkę oddziałom (zakładom) wchodzącym w jej skład, samodzielnie sporządzającym bilans oraz rachunek zysków i strat,
zwiększeń, zmniejszeń i stanu funduszy specjalnych,
ustalania i rozliczania wyniku finansowego.

W związku z nowelizacją ustawy o rachunkowości od 2016 r. wprowadzono zmiany w Kodeksie spółek handlowych. Wynika z nich jednoznacznie obowiązek prezentowania nabytych akcji lub udziałów własnych jako składników aktywów

udziały własne należy umieścić w bilansie w osobnej pozycji aktywów — art. 200 S 3 ksh dla spółek z o.o.;
akcje własne należy umieścić w bilansie w osobnej pozycji aktywów. Równocześnie należy zmniejszyć kapitał rezerwowy na akcje własne utworzony zgodnie z art. 362 S 2 pkt 3 ksh i odpowiednio zwiększyć kapitał bądź kapitały, z których został on utworzony — art. 363 S 6 ksh dla spółek akcyjnych.

Wprawdzie wskazane wyżej pozycje są obecnie prezentowane jako aktywa, ale nie ma przeszkód, aby konta służące do ich ewidencji znajdowały się w zespole 8.

Tradycyjnie w tym zespole ujmuje się również operacje dotyczące:

rezerw tworzonych na zobowiązania w trybie art. 35d uor,
rozliczeń międzyokresowych przychodów - dokonywanych według zasad określonych w art. 41 uor.

Konto 80 „Kapitał (fundusz) podstawowy”

Konto to jest przeznaczone do ewidencji zwiększeń, zmniejszeń i stanu kapitału lub funduszu podstawowego jednostki, tworzonego na podstawie obowiązujących ją przepisów prawa (np. Kodeksu spółek handlowych). Przy czym w opracowaniu nie będzie operacji dotyczących przedsiębiorstw państwowych, spółdzielni i SPZOZ.

Ewidencja analityczna powinna być prowadzona z uwzględnieniem potrzeb wynikających z formy prawnej jednostki i powinna w szczególności umożliwiać ustalenie:

imiennego składu wspólników (właścicieli) spółek prawa handlowego oraz wysokości i rodzaju posiadanych przez nich udziałów lub ilości akcji imiennych; dane te powinny wynikać z prowadzonej obligatoryjnie księgi udziałów lub akcji, wymaganej przez ksh,
składu spółek prawa cywilnego i udziałów w kapitale ich właścicieli,
stanu oraz tytułów zwiększeń i zmniejszeń funduszu założycielskiego,
imiennego składu członków spółdzielni, jak również wysokości zadeklarowanych i wniesionych do niej udziałów i wkładów.

Zasady funkcjonowania konta

Po stronie Wn	Po stronie Ma
Zmniejszenie kapitału poprzez np. wycofanie go przez właścicieli, umorzenie	Utworzenie kapitału (funduszu) w nowo powstałej jednostce, jego zwiększenie w czasie jej trwania
obniżenie jego wysokości wydzielenie jego części oddziałom (zakładom) jednostki samodzielnie sporządzającym bilans,	• wniesione wkłady (udziały) przez udziałowców, akcjonariuszy, wspólników, członków spółdzielni, właścicieli - zarówno w postaci pieniężnej, jak i niepieniężnej,
umorzenie zasobów mieszkaniowych w spółdzielniach mieszkaniowych oraz w przedsiębiorstwach gospodarki mieszkaniowej, przekazanie nieodpłatnie środków trwałych przez przedsiębiorstwo państwowe (na podstawie odpowiednich decyzji) lub ich wykup, zwrot przez SPZOZ nieruchomości otrzymanych do dyspozycji ich właścicielowi, pokrycie straty bilansowej, jeżeli dopuszczają to przepisy obowiązujące daną jednostkę, przeksięgowanie na dzień bilansowy na kapitał właścicieli nadwyżki trwałych zmniejszeń nad trwałymi zwiększeniami z tytułu pobranych przez nich kwot w spółkach prawa cywilnego oraz w spółkach osobowych prawa handlowego (z wyjątkiem kapitału akcyjnego w spółce komandytowo-akcyjnej), tj. w których kapitał właścicieli nie jest określony w umowie spółki	przejęcie kapitału (funduszu) wydzielonego uprzednio własnym oddziałom (zakładom) samodzielnie sporządzającym bilans, przeksięgowanie różnic z aktualizacji wyceny w związku z rozchodem środków trwałych w jednostkach niemających osobowości prawnej, tj. w spółkach osobowych i firmach osób fizycznych, odpisanie bezwarunkowo umorzonych zobowiązań po zakończeniu postępowania naprawczego lub układowego, przeznaczenie kapitału zapasowego lub kapitałów rezerwowych przez spółkę kapitałową na podwyższenie kapitału podstawowego, jeśli w Świetle przepisów prawa mogą być użyte na ten cel, zamiany dłużnych papierów wartościowych, zobowiązań i pożyczek na udziały, w wartości ustalonej z uwzględnieniem art. 36 ust. 2c uor, przeksięgowania na dzień bilansowy na kapitał właścicieli nadwyżki trwałych zwiększeń nad trwałymi zmniejszeniami z tytułu pobranych przez nich kwot w spółkach prawa cywilnego oraz w spółkach osobowych prawa handlowego (z wyjątkiem kapitału akcyjnego w spółce komandytowo-akcyjnej), czyli w których kapitał właścicieli nie jest określony w umowie spółki
W jednostce posiadającej osobowość prawną konto to może wykazywać wyłącznie saldo Ma (kredytowe) i odzwierciedla stan kapitału (funduszu) jednostki posiadającej osobowość prawną (saldo Ma) i kapitałów (funduszy) podstawowych wydzielonych jej zakładom lub oddziałom (saldo Wn - w jednostce wydzielającej, saldo Ma - w zakładzie lub oddziale tej jednostki)

Ewidencja analityczna powinna być prowadzona z uwzględnieniem potrzeb wynikających z formy prawnej jednostki i powinna w szczególności umożliwiać ustalenie:

imiennego składu wspólników (właścicieli) spółek prawa handlowego oraz wysokości i rodzaju posiadanych przez nich udziałów lub ilości akcji imiennych; dane te powinny wynikać z prowadzonej obligatoryjnie księgi udziałów lub akcji, wymaganej przez ksh,
składu spółek prawa cywilnego i udziałów w kapitale ich właścicieli,
stanu oraz tytułów zwiększeń i zmniejszeń funduszu założycielskiego,
imiennego składu członków spółdzielni, jak również wysokości zadeklarowanych i wniesionych do niej udziałów i wkładów.

W opracowaniu skupiono się na podmiotach innych niż przedsiębiorstwa państwowe, SPZOZ i spółdzielnie.

Typowe zapisy po stronie Wn konta 80

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
	I. Kapitał zakładowy w spółkach kapitałowych (z o.o. i akcyjnych)
1.	Obniżenie kapitału zakładowego (księgowane w dacie wpisu obniżenia do KRS) dokonane w celu zwrotu udziałowcom lub akcjonariuszom równowartości wniesionych wkładów - kwota deklarowanego zmniejszenia kapitału	24
2.	W związku z umorzeniem nabytych w tym celu (wykupionych) własnych udziałów lub akcji kwota obniżenia równa ich wartości nominalnej:	14
3.	Operację umorzenia własnych udziałów lub akcji poprzez obniżenie kapitału zakładowego poprzedza uchwała wspólników lub akcjonariuszy w sprawie ich nabycia przez spółkę; nabycie po cenie ustalonej z uwzględnieniem przepisów ksh jest księgowane: Wn konto 14, Ma konto 24
	Rozliczenie ewentualnego salda konta 14, czyli różnicy pomiędzy wartością nominalną a ceną nabycia udziałów lub akcji, następuje w trybie art. 36a ust. 2 uor
4.	Przeznaczenie zwolnionych kwot kapitału zakładowego na kapitał zapasowy lub rezerwowy — jeżeli statut lub umowa spółki to przewiduje (bez zwrotu równowartości wkładów wniesionych na kapitał zakładowy i bez równoczesnego podwyższenia tego kapitału)	801, 802
5.	Obniżenie kapitału zakładowego (księgowane w dacie wpisu obniżenia do KRS) - pokrycie straty bilansowej nieznajdującej pokrycia w kapitale zapasowym lub rezerwowym	82
	II. Kapitał zakładowy (właściciela) w spółkach osobowych prawa handlowego (jawnej, partnerskiej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej), spółkach cywilnych oraz w firmach osób fizycznych
A.	Ewidencja w spółkach osobowych prawa handlowego (jawnej, partnerskiej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej)
1.	Pokrycie straty bilansowej za poprzedni rok (lata)	82
2.	Odsetki od faktycznie wniesionych udziałów należne wspólnikom — rozliczane z kapitałem w przy- padku poniesienia straty bilansowej	24
3.	Przekazanie wspólnikowi części udziału kapitałowego w związku z jego "cofaniem się ze spółki (art. 65 ksh)	24
B.	Ewidencja w spółkach cywilnych oraz w firmach osób fizycznych
1.	Trwałe zmiany wysokości kapitału - nadwyżka na dzień bilansowy trwałych zmniejszeń nad trwałymi zwiększeniami (część lub całość salda Wn konta 24, na którym ewidencjonowane są rozrachunki ze wspólnikami)	24

Typowe zapisy po stronie Ma konta 80

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Wn
	I. Kapitał zakładowy w spółkach kapitałowych (z o.o. i akcyjnych)
l.	Wartość nominalna udziałów lub akcji - księgowanie pod datą wpisu spółki do KRS	24
2.	Inne księgowania poprzedzające ujęcie kapitału zakładowego w księgach rachunkowych dotyczą m.in. ewidencji otrzymanych wkładów na kapitał w postaci środków pieniężnych lub papierów wartościowych: Wn konto 03, 10, 13, 14, Ma konto 24
3.	Inne księgowania poprzedzające ujęcie kapitału zakładowego w księgach rachunkowych dotyczą m.in. ewidencji otrzymanych wkładów na kapitał w postaci wkładu niepieniężnego - w wartości ynikającej z umowy spółki lub statutu: Wn konto 01, 02, 03, 04, 08, 20, 24, 31, 33, Ma konto 24
4.	Inne księgowania poprzedzające ujęcie kapitału zakładowego w księgach rachunkowych dotyczą m.in.: nadwyżki wartości wniesionych wkładów nad wartością nominalną udziałów lub akcji (art. 154 S 3 i art. 396 ksh): Wn konto 24, Ma konto 81-1
5.	Podwyższenie kapitału zakładowego w drodze kolejnych emisji akcji lub podwyższenia wartości nominalnej udziałów	24
6.	Podwyższenie kapitału zakładowego ze środków spółki, tj. z kapitału zapasowego lub rezerwowego utworzonych z zysku — jeśli mogą być na ten cel użyte (art. 260 i art. 442-443 ksh)	801, 802
7.	Przeznaczenie kapitału zapasowego lub rezerwowego na podwyższenie kapitału zakładowego: Wn konto 81-1 lub 81-2, Ma konto 24
8.	Podwyższenie kapitału zakładowego: Wn konto 24, Ma konto 80
	II. Kapitał zakładowy (właściciela) w spółkach osobowych prawa handlowego (jawnej, partnerskiej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej), w spółkach cywilnych oraz w firmach osób fizycznych
A.	Ewidencja w spółkach osobowych prawa handlowego (jawnej, partnerskiej, komandytowej, komandytowo-akcyjnej)
1.	Należne wkłady na kapitał zakładowy określone w umowie (statucie) spółki	24
2.	Inne księgowania związane z ujęciem kapitału zakładowego (właściciela) w księgach rachunkowych dotyczą ewidencji otrzymanych wkładów na kapitał: w postaci środków pieniężnych lub papierów wartościowych: Wn konto ()3, 10, 13, 14, Ma konto 24
3.	Inne księgowania związane z ujęciem kapitału zakładowego (właściciela) w księgach rachunkowych dotyczą ewidencji otrzymanych wkładów na kapitał: w postaci wkładu niepieniężnego - w wartości wynikającej z umowy spółki lub statutu: Wn konto Ol, 02, 03, 04, 08, 20, 24, 31, 33, Ma konto 24
4.	Uzupełnienie wkładu komandytariusza rzeczywiście wniesionego do spółki do wartości wkładu umówionego - z przypadającego mu zysku rocznego (wymagane art. 123 S 2 ksh)	82
B.	Ewidencja w spółkach cywilnych oraz w firmach osób fizycznych
l.	Wniesienie kapitału: w postaci środków pieniężnych lub papierów wartościowych	03, 10, 13, 14
2.	Wniesienie kapitału: w postaci wkładów niepieniężnych	01, 02, 03, 04, 08, 20, 24, 31, 33
3.	Przeznaczenie rocznego zysku brutto (części lub całości) na zwiększenie kapitału własnego	82
4	Trwałe zmiany wysokości kapitału w ciągu roku obrotowego ustalone na dzień bilansowy - w wysokości nadwyżki trwałych zwiększeń nad trwałymi zmniejszeniami (całość lub część salda Ma konta 24)	24

Zasady przewidziane powyżej będą nieco inaczej realizowane w nowym rodzaju spółki — prostej spółce akcyjnej. Ten rodzaj podmiotu będzie w polskim prawie od marca 2020 r. Kapitał akcyjny będzie wynosił co najmniej 1 zł i będzie ruchomy czyli będzie mógł się często zmieniać bez konieczności informowania niezwłocznego o tym fakcie KRS. Tu też kapitał akcyjny będzie służył do pokrywania strat bilansowych.

Konto 801 „Kapitał (fundusz) zapasowy”

Konto to jest przeznaczone do ewidencji zwiększeń, zmniejszeń i stanu kapitału lub funduszu zapasowego jednostki, tworzonego na podstawie obowiązujących ją przepisów prawa — Kodeksu spółek handlowych.

Kapitał (fundusz) zapasowy odzwierciedla dodatkowe własne źródło finansowania aktywów danej jednostki. W zależności od formy prawnej jednostki występuje on pod różną nazwą - np. jako: kapitał zapasowy w spółkach handlowych.

Nie mają obowiązku jego tworzenia spółki osobowe prawa handlowego (jawne, partnerskie, komandytowe, komandytowo-akcyjne), spółki cywilne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą we własnym imieniu i na własne ryzyko, których wspólnicy lub właściciele (z wyjątkiem komandytariuszy) odpowiadają za zobowiązania jednostki również majątkiem stanowiącym ich osobistą własność. Te jednostki tworzą najczęściej "łącznie kapitał zakładowy, chociaż mogą tworzyć również inne kapitały — na podstawie decyzji kierownika jednostki (w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 6 uor).

Zasady funkcjonowania konta

Po stronie Wn

- zmniejszenia kapitału (funduszu)

Po stronie Ma

- utworzenie kapitału (funduszu) oraz jego zwiększenia

pokrycia straty stanowiącej wynik finansowy,
nadwyżki ceny nabycia sprzedanych udziałów lub akcji własnych nad ceną ich sprzedaży — kwota do wysokości kapitału zapasowego,
nadwyżki ceny nabycia nad wartością nominalną własnych udziałów lub akcji umorzonych w drodze obniżenia kapitału zakładowego (z wyjątkiem udziałów nabytych w drodze egzekucji, umarzanych bez obniżania kapitału zakładowego) — kwota do wysokości kapitału zapasowego,
przekazania nieodpłatnie środków trwałych przez przedsiębiorstwo państwowe - według ich wartości netto,
wykupu przez przedsiębiorstwo państwowe nieruchomości,
kosztów poniesionych w związku z założeniem lub późniejszym rozszerzeniem spółki akcyjnej — kwota do wysokości agio, czyli nadwyżki ceny emisyjnej nad wartością nominalną akcji

przeznaczenia na kapitał (fundusz) części rocznego zysku,
nadwyżki osiągniętej przy emisji akcji powyżej ich wartości nominalnej, a pozostałe po pokryciu kosztów emisji akcji,
dopłat akcjonariuszy w zamian za przyznanie szczególnych uprawnień ich dotychczasowym akcjom,
nadwyżki wartości wkładu nad wartością udziałów objętych w spółce z o.o.,
nadwyżki wartości nominalnej nad niższą ceną nabycia akcji własnych, • nadwyżki powstałej na własnych akcjach lub udziałach w razie ich zbycia po cenach sprzedaży (pomniejszonych o koszty sprzedaży) wyższych od cen nabycia,
zarachowania (w dacie uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu postępowania naprawczego lub upadłościowego) wartości zobowiązań bezwarunkowo umorzonych,
zasilenia funduszu zasobów mieszkaniowych w spółdzielniach mieszkaniowych z dotacji, subwencji i innych dopłat na dofinansowanie budowy obiektów,
różnic z aktualizacji wyceny rozchodowanych środków trwałych, jeżeli odrębne przepisy nie nakazują

Saldo Ma odzwierciedla stan kapitału (funduszu) zapasowego jednostki i funduszu zapasowego wydzielonego zakładom lub oddziałom jednostki (saldo Wn - w jednostce wydzielającej, saldo Ma — w zakładzie albo oddziale tej jednostki)

Typowe zapisy po stronie Wn konta 81-1

Lp.	Treść operacji gospodarczej		Ma
	I. Kapitał zapasowy w spółkach kapitałowych (z o.o. i akcyjnych)
l.	Przeznaczenie kapitału zapasowego, w tym obligatoryjnego kapitału zapasowego tworzonego z zysku spółki akcyjnej (art. 396 ksh) na pokrycie straty bilansowej	82
2.	Przeznaczenie kapitału zapasowego, w tym obligatoryjnego kapitału zapasowego tworzonego z zysku spółki akcyjnej (art. 396 ksh) na wypłatę dywidendy - "łącznie z części kapitału utworzonego z zysku spółki, w tym w spółce akcyjnej wyłącznie z części przewyższającej 1/3 kapitału akcyjnego (art. 192 i 396 S 5 ksh) — kwota dywidendy brutto	24
3.	Przeznaczenie kapitału zapasowego, w tym obligatoryjnego kapitału zapasowego tworzonego z zysku spółki akcyjnej (art. 396 ksh) na wypłatę dywidendy — wyłącznie z części kapitału utworzonego z zysku spółki, w tym w spółce akcyjnej wyłącznie z części przewyższającej 1/3 kapitału akcyjnego (art. 192 i 396 S 5 ksh), przy czym kwota zryczałtowanego podatku dochodowego jest księgowana: Wn konto 24, Ma konto 22
4.	Przeznaczenie kapitału zapasowego, w tym obligatoryjnego kapitału zapasowego tworzonego z zysku spółki akcyjnej (art. 396 ksh) na przeznaczenie kapitału zapasowego na podwyższenie kapitału zakładowego	24
5.	Inne księgowania z tym związane — podwyższenie kapitału zakładowego: Wn konto 24, Ma konto 80
6.	Inne księgowania z tym związane - zryczałtowany podatek dochodowy od kwoty podwyższającej kapitał zakładowy: Wn konto 24, Ma konto 22
7.	Sprzedaż udziałów lub akcji własnych - ujemna różnica pomiędzy ceną sprzedaży akcji lub udziałów własnych (pomniejszona o koszty sprzedaży) a ich ceną nabycia — do wysokości kapitału zapasowego	75-0
8.	Inne księgowania związane ze sprzedażą udziałów lub akcji własnych — zarachowanie pozostałej części różnicy przewyższającej kapitał zapasowy: Wn konto 82, Ma konto 75-0
9.	Inne księgowania związane ze sprzedażą udziałów lub akcji własnych — wartości sprzedanych udziałów lub akcji według ceny nabycia: Wn konto 75-1, Ma konto 14
10.	Umorzenie udziałów lub akcji własnych - ujemna różnica między ich wartością nominalną a ceną nabycia — do wysokości kapitału zakładowego	14
I I.	Inne księgowania związane z umorzeniem udziałów lub akcji własnych — zarachowanie pozostałej części różnicy przewyższającej kapitał zapasowy: Wn konto 82, Ma konto 14
12.	Inne księgowania związane z umorzeniem udziałów lub akcji własnych — wartości udziałów lub akcji według ceny nominalnej: Wn konto 80, Ma konto 14

Typowe zapisy po stronie Ma konta 81-1

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Wn
	I. Kapitał zapasowy w spółkach kapitałowych (z o.o. i akcyjnych)
1.	Utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce z o.o. z nadwyżki ceny, po której objęto udziały, nad wartością nominalną tych udziałów (art. 154 S 3 ksh)	24
2.	Utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce z o.o. z części zysku netto do podziału — zgodnie z umową spółki i uchwałą wspólników	82
3.	Utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce z o.o. z obniżenia kapitału zakładowego	80
4.	Utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce z o.o. w wysokości kwoty bezwarunkowo umorzonych zobowiązań w wyniku postępowania układowego	21, 24, 84
5.	Utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce z o.o. z nadwyżki powstałej na udziałach własnych — w razie ich zbycia - dodatnia różnica pomiędzy ceną sprzedaży (pomniejszoną o koszty sprzedaży) a ich ceną nabycia	75-1
6.	Utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce z o.o. z nadwyżki powstałej na udziałach własnych - w razie ich umorzenia drogą obniżenia kapitału zakładowego (Wn konto 80, Ma konto 14) - dodatnia różnica między ich wartością nominalną a ceną nabycia	14
7.	Utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce akcyjnej:
	— utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce akcyjnej — utworzenie kapitału ze źródeł określonych w art. 396 ksh z nadwyżki osiągniętej przy emisji akcji powyżej ich wartości nominalnej, a pozostałej po pokryciu kosztów emisji akcji	24
	Treść operacji gospodarczej	Wn
	— utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce akcyjnej: utworzenie kapitału ze źródeł określonych w art. 396 ksh: z dopłat uiszczanych przez akcjonariuszy w zamian za przyznanie szczególnych uprawnień ich dotychczasowym akcjom, o ile te dopłaty nie będą użyte na wyrównanie nadzwyczajnych odpisów lub strat	10, 13
	— utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce akcyjnej: utworzenie kapitału ze źródeł określonych w art. 396 ksh: z zysku netto do podziału — w wysokości co najmniej 8% tego zysku, dopóki kapitał zapasowy tworzony na pokrycie ewentualnej straty nie osiągnie co najmniej 1/3 kapitału zakładowego	82
	— utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce akcyjnej z obniżenia kapitału zakładowego - w trybie art, 457 S 2 ksh	82
	— utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce akcyjnej z nadwyżki powstałej na akcjach własnych - w razie ich zbycia — dodatnia różnica pomiędzy ceną sprzedaży (pomniejszoną o koszty sprzedaży) a ich ceną nabycia	75-1
	— utworzenie i powiększenie kapitału zapasowego w spółce akcyjnej z nadwyżki powstałej na akcjach własnych — w razie ich umorzenia drogą obniżenia kapitału zakładowego (Wn konto 80, Ma konto 14) — dodatnia różnica między ich wartością nominalną a ceną nabycia	14
	II. Kapitał (fundusz) o charakterze zapasowym we wszystkich typach jednostek
l.	Odniesienie na zwiększenie kapitału (funduszu) różnic z aktualizacji wyceny rozchodowanych środków trwałych (jeżeli w myśl przepisów szczególnych nie podlegają odniesieniu na konto 76-0) - ewidencja w dacie sprzedaży, fizycznej likwidacji	81-3

Konto 802 „Kapitał (fundusz) rezerwowy”

Kapitał (fundusz) rezerwowy, który odzwierciedla dodatkowe (obok zapasowego) własne źródło finansowania aktywów, może być tworzony również przez inne jednostki niż spółki z o.o. i akcyjne — na podstawie umowy, statutu lub uchwały podjętej przez właściwy organ danej jednostki.

Konto to jest przeznaczone do ewidencji kapitału (funduszu) rezerwowego tworzonego nieobligatoryjnie — zgodnie z postanowieniami umowy spółki z o.o. lub statutu spółki akcyjnej, poza wyjątkiem określonym w art, 36 ust. 2e uor.

Stosownie do postanowień zawartych w ww. przepisie ustawy o rachunkowości, w razie powzięcia przez wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością uchwały określającej termin i wysokość dopłat, równowartość dopłat ujmuje się na kapitale rezerwowym i wykazuje się w odrębnej pozycji pasywów bilansu jako „Kapitał rezerwowy z dopłat wspólników", Stanowi on składnik kapitału własnego do czasu aż zostanie wykorzystany w sposób uzasadniający jego odpisanie. Uchwalone, lecz niewniesione dopłaty wspólników wykazuje się w dodatkowej pozycji kapitałów własnych jako „Należne dopłaty na poczet kapitału rezerwowego (wielkość ujemna)".

Zasady funkcjonowania konta

Po stronie Wn	Po stronie Ma
Zmniejszenia kapitału (funduszu) w związku z wykorzystaniem go na cele, dla sfinansowania których został utworzony, rozwiązanie zbędnego kapitału (funduszu) — na podstawie stosownej uchwały właściwego organu jednostek	Utworzenie kapitału (funduszu) w trybie obowiązującym jednostkę, podwyższanie kapitału (funduszu) ze źródeł dopuszczonych przepisami prawa
Saldo Ma odzwierciedla stan kapitałów (funduszy) rezerwowych jednostki i funduszy rezerwowych wydzielonych zakładom lub oddziałom jednostki (saldo Wn w jednostce wydzielającej, saldo Ma -ș w zakładzie lub oddziale tej jednostki)

Ewidencja prowadzona na kontach analitycznych do konta 81-2 powinna w szczególności umożliwiać ustalenie na dany moment:

stanu poszczególnych kapitałów (funduszy) rezerwowych według celów ich utworzenia,
tytułów ich zwiększeń i zmniejszeń w trakcie roku obrotowego,
wysokości ewentualnych kapitałów (funduszy) rezerwowych "dzielonych zakładom (oddziałom) jednostki.

WAŻNE!

Istnieje konieczność wyodrębnienia w analityce informacji na temat kapitałów rezerwowych tworzonych zgodnie ze statutem lub umową spółki. Ich wartość musi być zaprezentowana odrębnie w bilansie przygotowywanym zgodnie z załącznikiem nr I do uor. W świetle art. 177 S 1 ksh umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału. Istotne jest to, że obowiązek wniesienia dopłat musi wynikać z umowy spółki. Jeśli tak nie jest, wniesienie dopłat może nastąpić dopiero po zmianie umowy spółki dopuszczającej taką ewentualność.

Dopłaty powinny być nakładane i uiszczane przez wspólników równomiernie w stosunku do udziałów (art. 177 S 2 ksh). Wysokość i terminy dopłat oznaczane są w miarę potrzeby uchwałą wspólników. Jeśli umowa spółki nie stanowi inaczej, do dopłat stosuje się art. 178 S 2 i art. 179 ksh. W myśl art. 178 S 2 ksh, jeżeli wspólnik nie uiścił dopłaty w określonym terminie, obowiązany jest do zapłaty odsetek ustawowych. Spółka może również żądać naprawienia szkody wynikłej ze zwłoki.

Sposób księgowego ujęcia dopłat uregulowany został w art. 36 ust. 2e ustawy o rachunkowości. Zgodnie z tym przepisem w razie powzięcia uchwały wspólników spółki z o.o. określającej termin i wysokość dopłat, równowartość dopłat ujmuje się w odrębnej pozycji pasywów bilansu (kapitał rezerwowy z dopłat wspólników) i wykazuje się jako składnik kapitału własnego dopóty, dopóki ten nie zostanie użyty w sposób uzasadniający jego odpisanie. Uchwalone, lecz niewniesione dopłaty wykazuje się w bilansie po stronie pasywów w dodatkowej pozycji kapitałów własnych „Należne dopłaty na poczet kapitału rezerwowego (wielkość ujemna)".

Typowe zapisy po stronie Wn konta 802

Lp.	Treść operacji gospodarczej		Ma
1.	Pokrycie straty bilansowej	82
2.	Przeznaczenie kapitału rezerwowego (wyłącznie utworzonego z odpisów z zysku spółki z o.o. - art. 192 ksh) na wypłatę dywidendy - kwota dywidendy brutto	24
3.	Przy czym kwota zryczałtowanego podatku dochodowego jest księgowana: Wn konto 24, Ma konto 22
4.	Przeznaczenie kapitału rezerwowego na podwyższenie kapitału zakładowego	24
5.	Inne księgowania z tym związane - podwyższenie kapitału zakładowego: Wn konto 24, Ma konto 80
6.	Inne księgowania z tym związane — zryczałtowany podatek dochodowy od kwoty podwyższającej kapitał zakładowy: Wn konto 24, Ma konto 22
7.	Umorzenie udziałów z kapitału rezerwowego utworzonego z zysku (bez obniżania kapitału zakładowego)	14
8.	Zakwalifikowanie do zwrotu dopłat wniesionych przez wspólników do spółki z o.o.

Typowe zapisy po stronie Ma konta 802

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
1.	Utworzenie kapitału rezerwowego z części zysku netto do podziału	82
2.	Utworzenie kapitału rezerwowego z dopłat wspólników spółki z o.o. — wysokości uchwalonych kwot	24
3.	Wniesienie dopłat jest księgowane według zasad ogólnych: Wn konto 10, 13, Ma konto 24
4.	Utworzenie kapitału rezerwowego poprzez obniżenie kapitału zakładowego	80
5.	Utworzenie kapitału rezerwowego poprzez wyodrębnienie z kapitału zapasowego	801

Konto 803 „Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny”

Konto to jest przeznaczone w szczególności do ewidencji:

rezerwy utworzonej na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania działalności w znaczeniu art. 5 ust. 2 uor, ustalonych w trybie i według zasad określonych w art. 29 uor,
skutków przeszacowania inwestycji zaliczonych do finansowych aktywów trwałych do poziomu ich cen rynkowych — stosownie do art. 35 ust. 4—6 uor,
różnicy wartości netto środków trwałych, o której mowa w art. 31 ust. 4 uor, powstałej na skutek aktualizacji wyceny, na podstawie odrębnych przepisów,
odpisów aktualizujących z tytułu trwałej utraty wartości dotychczas używanych środków trwałych, objętych uprzednio aktualizacją wyceny w trybie art. 31 ust. 3 uor, do wysokości różnicy będącej skutkiem wyceny odniesionej na kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny, stosownie do art. 32 ust. 5 uor,
różnicy z wyceny aktywów jednostki po cenach sprzedaży netto możliwych do uzyskania.

Zasady funkcjonowania konta

Po stronie Wn

Po stronie Ma

Zmniejszenia kapitału.

Utworzenie rezerwy i odpisów aktualizujących w trybie art. 29 uor

Utworzenie i zwiększenie kapitału

Może mieć saldo Wn w jednostce, w której nie ma założenia kontynuacji działalności przy sporządzaniu sprawozdania finansowego

W jednostce kontynuującej działalność wykazuje wyłącznie saldo kredytowe

Typowe zapisy po stronie Wn konta 803

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
l.	Przyrost umorzenia środków trwałych w związku z aktualizacją "ceny dokonaną na podstawie odrębnych przepisów	7
2.	Odpisy z tytułu trwałej utraty wartości środków trwałych (spowodowanej zmianą technologii, prze- znaczeniem do likwidacji, wycofaniem z używania lub innymi przyczynami), których wycena była uprzednio aktualizowana — do wysokości różnicy z aktualizacji wyceny odniesionej na ten kapitał (fundusz) — kwota powyżej tej różnicy podlega księgowaniu: Wn konto 76-1, Ma konto 07	07
3.	Kwota ewentualnego zmniejszenia wartości początkowej środków trwałych w związku z aktualizacją ich wyceny dokonaną na podstawie odrębnych przepisów	Ol
4.	Przeksięgowanie różnicy z aktualizacji wyceny środka trwałego w związku z jego rozchodem (sprze- dażą, likwidacją, wniesieniem jako aport lub zbyciem w inny sposób) na kapitał (fundusz) zapasowy lub o charakterze zapasowym	801
5.	Przeksięgowanie różnicy z aktualizacji wyceny środka trwałego w związku z jego rozchodem (sprzedażą, likwidacją, wniesieniem jako aport lub zbyciem w inny sposób) na kapitał właścicieli - w przypadku spółek osobowych i firm osób fizycznych	80
6.	Skutek obniżenia wartości inwestycji zaliczonych do finansowych aktywów trwałych, w razie rozchodu tych aktywów lub zmniejszenia ich ceny rynkowej - kwota do wysokości uprzedniego podwyższenia ich wartości odniesionego na ten kapitał (fundusz)	03-5
7.	Wyksięgowanie — w związku z przekwalifikowaniem inwestycji długoterminowych do krótkoterminowych — skutków uprzedniej ich wyceny do wyższej ceny rynkowej odniesionych na ten kapitał (fundusz)	03-5
8.	Skutki ostrożnej wyceny aktywów (art. 29 uor) ustalone na dzień poprzedzający postawienie jednostki w stan likwidacji lub upadłości	konto zespołu
9.	Rezerwa (art. 29 uor) na przewidywane dodatkowe koszty i straty spowodowane zaniechaniem lub utratą zdolności do kontynuowania działalności	83
10.	Połączenie (art. 36 ust. 3 uor) na dzień rozpoczęcia likwidacji lub postępowania upadłościowego kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny w jeden kapitał (fundusz) podstawowy	80

Typowe zapisy po stronie Ma konta 803

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Wn
l.	Zwiększenie wartości początkowej środków trwałych w związku z aktualizacją wyceny dokonaną na podstawie odrębnych przepisów	I
2.	Kwota ewentualnego obniżenia wartości dotychczasowego umorzenia środków trwałych w związku z aktualizacją wyceny dokonaną na podstawie odrębnych przepisów	7
3.	Wzrost wartości inwestycji zaliczonych do finansowych aktywów trwałych uprzednio nieobniżonej lub wzrost powyżej kwoty uprzedniego obniżenia - jeżeli ich ewidencja jest prowadzona w cenach rynkowych	03-5
4.	Ujęcie różnicy pomiędzy wartością rynkową (równą wartości nominalnej obejmowanych udziałów lub akcji) a niższą wartością księgową wniesionych wkładów	70-1, 73-1, 74-1, 75-15 76-1 lub tylko 76-1

WAŻNE!

Z ewidencji analitycznej muszą wynikać informacje o wartości kapitału z aktualizacji wyceny będącego skutkiem dokonanych zmian do poziomu wartości godziwej. Znowelizowana uor "maga prezentacji takiej informacji w bilansie przygotowywanym zgodnie z załącznikiem nr 1 do uor.

Konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego”

Konto 82 jest przeznaczone do ewidencji operacji gospodarczych związanych z:

rozliczaniem wyniku finansowego osiągniętego za rok obrotowy oraz poprzednie lata, które następuje na podstawie i pod datą uchwały podjętej przez organ zatwierdzający o sposobie podziału lub pokrycia wyniku finansowego wykazanego w zatwierdzonym sprawozdaniu finansowym jednostki (art. 53 ust. 3 i 4 uor),
ujmowaniem skutków korekty błędów podstawowych, popełnionych w latach ubiegłych, ale ujawnionych w roku obrotowym (art. 54 ust. 3 uor),
stratami powstałymi podczas umorzenia lub sprzedaży własnych akcji lub udziałów, niepokrytymi kapitałem zapasowym (art. 36a uor).

W jednostce posiadającej samobilansujące zakłady (oddziały), na koncie 82 ujmowane są rozliczenia jednostki z tymi zakładami (oddziałami) z tytułu podziału lub pokrycia wyniku finansowego.

Zasady funkcjonowania konta

Po stronie Wn	Po stronie Ma
Przeniesienie pod datą zatwierdzenia zeszłorocznego sprawozdania straty bilansowej	Przeniesienie pod datą zatwierdzenia zeszłorocznego sprawozdania zysku bilansowego
Operacje związane z podziałem zysku za lata ubiegłe	Operacje związane z pokryciem straty za lata ubiegłe
Saldo debetowe (Wn), które odzwierciedla wysokość niepokrytej straty	Saldo kredytowe (Ma), które odzwierciedla kwotę niepodzielonego zysku

Typowe zapisy po stronie Wn konta 82

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
l.	Przeksięgowanie straty poniesionej za poprzedni rok obrotowy, tj. straty netto osoby prawnej i straty brutto spółki osobowej oraz jednostki osoby fizycznej	86
2.	Podział zysku zgodnie z uchwałą organu zatwierdzającego (przy czym w przypadku nieobjęcia podziałem całego zysku kwota nierozdysponowana pozostaje jako saldo na koncie 82) — odpis na kapitał zapasowy lub rezerwowy w spółce kapitałowej, fundusz przedsiębiorstwa w przedsiębiorstwie państwowym, fundusz zakładu w SPZOZ, fundusz zasobowy w spółdzielni	801, 802
3.	Podział zysku zgodnie z uchwałą organu zatwierdzającego (przy czym w przypadku nieobjęcia podziałem całego zysku kwota nierozdysponowana pozostaje jako saldo na koncie 82) - przeznaczenie czystego zysku na podwyższenie kapitału zakładowego w spółce kapitałowej	800
4.	Inne operacje związane z tym zdarzeniem są księgowane — należny podatek dochodowy obciążający wspólnika lub akcjonariusza: Wn konto 24, Ma konto 22
5.	Inne operacje związane z tym zdarzeniem są księgowane — kwota netto zwiększająca kapitał zakładowy (w dacie wpisu podwyższenia do rejestru sądowego - zgodnie z przepisami ksh): Wn konto 24, Ma konto 80
6.	Podział zysku zgodnie z uchwałą organu zatwierdzającego — dywidendy dla wspólników, akcjonariuszy, członków spółdzielni - dywidenda do wypłaty (brutto)	24
7.	Inne operacje gospodarcze związane z dywidendami podlegają księgowaniu: należny podatek dochodowy: Wn konto 24, Ma konto 22
8.	Inne operacje gospodarcze związane z dywidendami podlegają księgowaniu: opłacenie podatku w imieniu otrzymującego dywidendę: Wn konto 22, Ma konto 13
9.	Inne operacje gospodarcze związane z dywidendami podlegają księgowaniu: wypłata dywidendy netto: Wn konto 24, Ma konto 10, 13	24
10.	Podział zysku zgodnie z uchwałą organu zatwierdzającego - udział w zysku brutto spółek osobowych i firm osób fizycznych — kwota należna (brutto), przy czym wypłata kwoty brutto jest księgowana: Wn konto 24, Ma konto 10, 13	24
11.	Podział zysku zgodnie z uchwałą organu zatwierdzającego, ewentualne zasilenie z zysku funduszy specjalnych	85
12.	Przelew środków na wyodrębniony rachunek bankowy: Wn konto 13-5, Ma konto 13-0
	ewentualne nagrody i tantiemy dla pracowników, członków zarządu, członków rady nadzorczej itp. - kwota uchwalona brutto	23,24
12b.	ewentualne nagrody i tantiemy dla pracowników, członków zarządu, członków rady nadzorczej itp. - kwota składek ZUS oraz na FGŠP należnych od pracodawcy (wypłacającego)	22
13.	Inne operacje związane z tym zdarzeniem są księgowane — obciążenia należne od otrzymujących nagrody i tantiemy (składki ZUS, podatek dochodowy od osób fizycznych): Wn konto 23, 24, Ma konto 22
14.	Inne operacje związane z tym zdarzeniem są księgowane - przelew składek i podatku dochodowego: Wn konto 22, Ma konto 13
15.	Inne operacje związane z tym zdarzeniem są księgowane - wypłata nagród i tantiem z zysku w kwotach netto: Wn konto 23, 24, Ma konto 10, 13
16.	Podział zysku zgodnie z uchwałą organu zatwierdzającego ewentualne darowizny z zysku — kwota uchwalona	24
17.	Inne operacje gospodarcze związane z ww. darowizną — przekazanie darowizny gotówką: Wn konto 24, Ma konto 10, 13
18.	Inne operacje gospodarcze związane z ww. darowizną - przekazanie darowizny w naturze: Wn konto 24, Ma konto 01, 08, 31, 33, 60, 73-1, 40 lub konto zespołu 5
	Uwaga: W przypadku darowizny z zysku dokonywanej w postaci niepieniężnych składników aktywów, na obciążenie konta 82 jest księgowany ewentualny VAT należny, ustalony w przypadkach i w trybie przepisów o VAT	22-2
19.	Skutki błędów podstawowych zmniejszające zysk do podziału lub zwiększające stratę do pokrycia	22, 28, 83, konto zespołu 5, 6
20.	Strata poniesiona podczas sprzedaży lub umorzenia własnych akcji lub udziałów, niepokryta kapitałem zapasowym - w przypadku sprzedaży po cenie niższej od ceny nabycia	75-0
21.	Strata poniesiona podczas sprzedaży lub umorzenia własnych akcji lub udziałów, niepokryta kapitałem zapasowym — w przypadku umorzenia poprzez obniżenie kapitału zakładowego w przypadku nabycia po cenach wyższych od wartości nominalnej	14

Typowe zapisy po stronie Ma konta 82

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Wn
l.	Przeksięgowanie zysku osiągniętego za poprzedni rok obrotowy, tj. zysku netto osoby prawnej i zysku brutto spółki osobowej oraz jednostki osoby fizycznej	86
2.	Pokrycie straty ze źródeł wyszczególnionych w uchwale organu zatwierdzającego (przy czym w przypadku nieobjęcia uchwałą całej straty kwota niepokryta pozostaje jako saldo na koncie 82) — ze spodziewanego zysku następnego roku obrotowego (następnych lat) - nie powoduje zapisów na koncie syntetycznym; wskazane jest natomiast ujęcie straty na odrębnym koncie analitycznym prowadzonym do konta 82	801, 802
3.	Pokrycie straty ze źródeł wyszczególnionych w uchwale organu zatwierdzającego (przy czym w przypadku nieobjęcia uchwałą całej straty kwota niepokryta pozostaje jako saldo na koncie 82) — z kapitału zapasowego lub rezerwowego spółki kapitałowej, z funduszu przedsiębiorstwa w przedsiębiorstwie państwowym, z funduszu zakładu SP ZOZ, z funduszu zasobowego spółdzielni	802
	Uwaga: Pokrycie straty bilansowej spółki z o.o. może nastąpić z dopłat wspólników, zarachowywanych na kapitał rezerwowy stosownie do postanowień art. 36 ust. 2e uor	802
4.	Operacje poprzedzające pokrycie straty są księgowane następująco — zarachowanie uchwalonej dopłaty: Wn konto 24, Ma konto 81-2
5.	Operacje poprzedzające pokrycie straty są księgowane następująco — wniesienie dopłaty: Wn konto 10, 13, Ma konto 24
6.	Pokrycie straty ze źródeł wyszczególnionych w uchwale organu zatwierdzającego (przy czym w przypadku nieobjęcia uchwałą całej straty kwota niepokryta pozostaje jako saldo na koncie 82) — w drodze obniżenia (z zachowaniem trybu i zasad określonych w przepisach prawa obowiązujących jednostkę) kapitału zakładowego spółki akcyjnej, spółki z o.o., spółki komandytowej i komandytowo-akcyjnej, funduszu zakładu SPZOZ, funduszu udziałowego spółdzielni, kapitału właścicieli spółki jawnej, partnerskiej i spółki prawa cywilnego oraz kapitału właściciela jednostki osoby fizycznej	80
7.	Pokrycie straty ze źródeł wyszczególnionych w uchwale organu zatwierdzającego (przy czym w przypadku nieobjęcia uchwałą całej straty kwota niepokryta pozostaje jako saldo na koncie 82) dopłatą właścicieli spółki komandytowej, komandytowo-akcyjnej, jawnej, partnerskiej i spółki prawa cywilnego oraz właściciela jednostki osoby fizycznej	10,13
8.	Skutki błędów podstawowych zwiększające zysk do podziału lub zmniejszające stratę do pokrycia	22, 28, 83, konto zespołu

Konto 83 „Rezerwy”

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku

Rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzą te jednostki, które są podatnikami podatku dochodowego. W przypadku gdy roczne sprawozdanie finansowe jednostki nie podlega obowiązkowemu badaniu (w myśl art. 64 ust. I uor), może ona odstąpić od ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego. Taka możliwość wynika z art. 37 ust. 10 uor. Rezerwę z tytułu odroczonego podatku dochodowego tworzy się w wysokości kwoty podatku dochodowego wymagającej w przyszłości zapłaty, w związku z występowaniem dodatnich różnic przejściowych, to jest różnic, które spowodują w przyszłości zwiększenie podstawy obliczenia podatku dochodowego (podstawy opodatkowania po odliczeniach). Wysokość tej rezerwy ustala się przy uwzględnieniu stawek podatku dochodowego obowiązujących w roku powstania obowiązku podatkowego. Nie tworzy się rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego w przypadkach wymienionych w KSR nr 2 „Podatek dochodowy”, tj. gdy różnica przejściowa:

dotyczy wartości firmy, której amortyzacja, odpisanie lub jakiekolwiek inne zmniejszenie nie powoduje obniżenia podstawy opodatkowania, lub
wynika z początkowego ujęcia w księgach danego składnika aktywów lub pasywów wskutek transakcji, która:
- nie stanowi połączenia ani nabycia jednostki albo jej zorganizowanej części oraz
- nie wpływa na podstawę opodatkowania lub wynik finansowy brutto.

Nie tworzy się rezerwy, podobnie jak i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego, jeśli sprawozdanie jednostki nie podlega obowiązkowemu badaniu przez biegłego rewidenta.

Ustalanie odroczonego podatku dochodowego wiąże się z koniecznością wnikliwej analizy wartości podatkowych wszystkich aktywów i pasywów i ustaleniem, czy różnica między wartością podatkową a księgową ma charakter trwały, czy przejściowy. Uzyskanie takich danych wymaga posiadania rozbudowanego systemu informacyjnego rachunkowości i jest procedurą dość pracochłonną.

Małe jednostki, czyli jednostki, które za poprzedni rok obrotowy nie przekroczyły co najmniej dwóch z następujących trzech wielkości (z "łączeniem jednostek zaufania publicznego, o których mowa w art. 3 ust. le pkt 1-6): 1) 25.500.000 zł — w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,

2) 51.000.000 zł — w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy, 3) 50 osób — w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty - mogą odstąpić od ustalania rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego.

Przyjęcie tego rozwiązania przewiązanego w znowelizowanym art. 37. ust 10 uor pozwoli przy sporządzaniu sprawozdania finansowego pominąć kwestie podatkowe i skupić się jedynie na prawidłowej wycenie w rachunkowości. Zaoszczędzony zostanie tym samym czas pracowników służb księgowych związany z analizowaniem tych zdarzeń, śledzeniem ich skutków w kolejnych latach. Nie będzie też konieczne rozbudowywanie ewidencji księgowej, w szczególności analitycznej, po to, aby wychwycić różnice przejściowe między wartością księgową a podatkową aktywów i pasywów.

Pozostałe rezerwy

W myśl art. 35d ust. 1 uor rezerwy tworzy się na:

pewne lub o dużym stopniu prawdopodobieństwa przyszłe zobowiązania, których kwotę można w sposób wiarygodny oszacować, a w szczególności na straty z transakcji gospodarczych w toku, w tym z tytułu udzielonych gwarancji, poręczeń, operacji kredytowych, skutków toczącego się postępowania sądowego,
przyszłe zobowiązania spowodowane restrukturyzacją, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów jednostka jest zobowiązana do jej przeprowadzenia lub zawarto w tej sprawie wiążące umowy, a plany restrukturyzacji pozwalają w sposób wiarygodny oszacować wartość tych przyszłych zobowiązań.

Nie tworzy się rezerw na zdarzenia związane z ogólnym ryzykiem prowadzenia działalności ani też na zdarzenia związane z przyszłą działalnością.

Rezerwy zalicza się do:

pozostałych kosztów operacyjnych — jeżeli dotyczą pośrednio działalności operacyjnej jednostki,
kosztów finansowych — gdy dotyczą operacji finansowych,
strat nadzwyczajnych — jeżeli dotyczą zdarzeń trudnych do przewidzenia i niezwiązanych z ogólnym ryzykiem prowadzenia działalności gospodarczej.

Rezerwy wycenia nie później niż na dzień bilansowy w uzasadnionej, wiarygodnie oszacowanej wartości (art. 28 ust. I pkt 9 uor). Rozwinięciem przepisów ustawy o rachunkowości dotyczących rezerw jest Krajowy Standard Rachunkowości nr 6 „Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe”. Warto się zapoznać z tym standardem przed podjęciem decyzji w sprawie utworzenia rezerwy na skutki toczącego się postępowania. Wynika z niego m.in., że rezerwy tworzy się, gdy przeciwko jednostce wniesiono pozew, a prawdopodobieństwo wyroku niekorzystnego dla jednostki — w ocenie np. radcy prawnego - jest większe niż prawdopodobieństwo wyroku korzystnego. Szacując kwotę rezerwy, uwzględnia się w szczególności kwotę roszczenia określoną w pozwie oraz koszty postępowania sądowego,

Ogólne zasady funkcjonowania konta

Po stronie Wn	Po stronie Ma
Wykorzystanie lub rozwiązanie zbędnej rezerwy	Utworzenie bądź podwyższenie stanu rezerw
	Saldo Ma oznacza stan rezerw na koniec roku i jest prezentowane w bilansie w odpowiednich pozycjach

Ewidencje należy prowadzić w podziale na tytuły rezerw.

Zaznaczyć należy, iż nie ujmuje się na koncie 83 rezerw na koszty, które są w swej istocie rozliczeniami międzyokresowymi biernymi ujmowanymi na koncie 64.

Typowe operacje dotyczące strony Wn konta 83

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
l.	Rozwiązanie bądź wykorzystanie rezerwy na odroczony podatek dochodowy, których skutki są odnoszone wynikowo	87
2.	Rozwiązanie bądź wykorzystanie rezerwy na odroczony podatek dochodowy, których skutki są odnoszone kapitałowo	802, 803
3.	Rozwiązanie bądź wykorzystanie rezerwy na odroczony podatek dochodowy, których skutki dotyczą lat ubiegłych	82
4.	Wykorzystanie rezerwy dotyczącej pozostałych zdarzeń operacyjnych, np. skutków postępowania sądowego	24
5.	Rozwiązanie zbędnej rezerwy dotyczącej pozostałych zdarzeń operacyjnych, np. skutków postępowania sądowego	76-1
6.	Wykorzystanie rezerwy dotyczącej zdarzeń finansowych, np. rezerwy na poręczenie lub gwarancję finansowe	24
7.	Rozwiązanie zbędnej rezerwy dotyczącej zdarzeń finansowych, np. rezerwy na poręczenie lub gwarancję finansową	75-1
8.	Wykorzystanie rezerwy dotyczącej zdarzeń, których skutki są odnoszone na wynik zdarzeń nadzwyczajnych, np. restrukturyzacja na podstawie odrębnych przepisów	24
9.	Rozwiązanie zbędnej rezerwy dotyczącej zdarzeń, których skutki są odnoszone na wynik zdarzeń nadzwyczajnych np. restrukturyzacja na podstawie odrębnych przepisów	77-0

Typowe operacje dotyczące strony Ma konta 83

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
1.	Utworzenie rezerwy na odroczony podatek dochodowy, których skutki są odnoszone wynikowo	87
2.	Utworzenie rezerwy na odroczony podatek dochodowy, których skutki są odnoszone kapitałowo	802, 803
3.	Utworzenie rezerwy na odroczony podatek dochodowy, których skutki dotyczą lat ubiegłych	82
4.	Utworzenie rezerwy dotyczącej pozostałych zdarzeń operacyjnych, np. skutków postępowania sądowego	76-1
5.	Utworzenie rezerwy dotyczącej zdarzeń finansowych, np. rezerwy na poręczenie lub gwarancję finansową	75-1
6.	Utworzenie rezerwy dotyczącej zdarzeń, których skutki są odnoszone na wynik zdarzeń nadzwyczajnych, np. z restrukturyzacja na podstawie odrębnych przepisów	77-1

Konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”

Rozliczenia międzyokresowe przychodów, dokonywane z zachowaniem zasady ostrożności, obejmują w szczególności:

równowartość otrzymanych lub należnych od kontrahentów środków z tytułu świadczeń, których wykonanie nastąpi w następnych okresach sprawozdawczych,
środki pieniężne otrzymane na sfinansowanie nabycia lub wytworzenia środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie oraz prac rozwojowych, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy) własnych, 3) ujemną wartość firmy, o której mowa w art. 33 ust. 4 i art. 44b ust. Il uor. Wynika to z art. 41 uor.

W bilansie rozliczenia międzyokresowe przychodów wykazuje się w pasywach w pozycji B.IV „Rozliczenia międzyokresowe", oddzielnie prezentując:

ujemną wartość firmy (B.IV.I),
inne rozliczenia międzyokresowe (B.IV.2) w podziale na długo- i krótkoterminowe.

Zatem konto „Rozliczenia międzyokresowe przychodów" jest przeznaczone do ewidencji operacji gospodarczych związanych ze zdarzeniami, których finansowe skutki będą stanowić przychody w późniejszych (niż bieżący) okresach sprawozdawczych.

Wartość firmy powstaje w przypadku nabycia — np. w drodze zakupu, wniesienia aportem — jednostki lub zorganizowanej jej części. Jeżeli cena nabycia jednostki lub zorganizowanej Jej części jest niższa od wartości godziwej przejętych aktywów netto, to różnica stanowi ujemną wartość firmy. Odpisuje się ją w sposób określony w art. 44b ust. 11 uor, czyli do wysokości nieprzekraczającej wartości godziwej wniesionych aportem aktywów trwałych, z wyłączeniem długoterminowych aktywów finansowych notowanych na regulowanych rynkach. Wartość ujemną zalicza się do rozliczeń międzyokresowych przychodów. Tę część ujemnej wartości firmy następnie rozlicza się w pozostałe przychody operacyjne przez okres będący średnią ważoną okresu ekonomicznej użyteczności nabytych i podlegających amortyzacji aktywów. Natomiast ujemna wartość firmy w wysokości przekraczającej wartość godziwą aktywów trwałych, z wyłączeniem długoterminowych aktywów finansowych notowanych na regulowanych rynkach, zaliczana jest do tych przychodów na dzień nabycia.

Zasady funkcjonowania konta

Po stronie Wn

Po stronie Ma

odpisanie wartości początkowej nieodpłatnie otrzymanego środka trwałego lub tytułu wartości niematerialnych i prawnych równolegle do amortyzacji (lub w razie rozchodu),
odpisanie bezwarunkowo umorzonych zobowiązań zgodnie z prawomocnym postanowieniem o zakończeniu postępowania układowego lub naprawczego, a także wyniku ugody pozasądowej,
rozliczenie różnicy pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną jej nabycia
rozliczenie ujemnej wartości jednostki,
rozliczenie części umorzonej pożyczki z funduszu celowego - równolegle do odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego nabytego z tej części pożyczki,
VAT należny z faktury wystawionej na kwotę zaliczki lub przedpłaty otrzymanej na poczet dostaw i usług,
zarachowanie do przychodów bieżącego okresu przyjętych „z góry” wpłat na poczet dostaw i usług (przedpłat, zaliczek, zadatków, rat),
rozliczenie dotacji, dopłaty lub subwencji otrzymanej na finansowanie środka trwałego (równolegle do odpisów amortyzacyjnych i w proporcji wynikającej z udziału środków z tych źródeł w jego wartości początkowej),
zarachowanie na dzień bilansowy nieujętych w fakturach przychodów z tytułu częściowego wykonania niezakończonych ostatecznie usług, w tym budowlanych, objętych długotrwałymi umowami (po odliczeniu zarachowanych przychodów, wpływających na wynik finansowy w ubiegłych okresach sprawozdawczych)

otrzymane dotacje, dopłaty i subwencje na finansowanie środków trwałych oraz prac rozwojowych, jeśli nie zwiększają kapitału (funduszu) własnego jednostki,
wartość otrzymanych nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny, środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz wartości niematerialnych i prawnych,
kwoty zobowiązań przewidziane do warunkowego umorzenia po zrealizowaniu postanowień postępowania układowego lub naprawczego (pozostają na tym koncie do czasu uznania przez sąd postanowień za zrealizowane) albo ugody pozasądowej,

ujemną wartość jednostki,
różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną jej nabycia,
faktury VAT na zaliczki lub przedpłaty otrzymane na poczet dostaw i usług,
kwota umorzonej pożyczki z funduszu celowego, jeżeli została przeznaczona na finansowanie

budowy środka trwałego

• Saldo debetowe (Wn), które może wystąpić w jednostkach świadczących długotrwałe usługi, w tym budowlane, odzwierciedla równowartość zarachowanych przychodów, które nie stanowi jeszcze wymaganych należności

• Z reguły saldo kredytowe (Ma), które odzwierciedla wielkość przyszłych przychodów jednostki

Typowe zapisy po stronie Wn konta 84

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
1.	Zarachowanie do przychodów bieżącego okresu przyjętych „z góry” wpłat na poczet dostaw i usług, tj. przedpłat, zaliczek, zadatków, rat	70-0, 73-0, 74-0, 76-0
2.	VAT należny wykazany w fakturze wystawionej na kwotę otrzymanej na poczet dostaw i usług zaliczki lub przedpłaty	22-2
3.	Zarachowanie do przychodów raty dotacji, dopłaty lub subwencji otrzymanej na finansowanie środka trwałego — równolegle do odpisów amortyzacyjnych i w proporcji wynikającej z udziału środków z tych źródeł w finansowaniu jego wartości początkowej	76-0
4.	Pokrycie dotacją, dopłatą lub subwencją kosztów rozwojowych, które nie przyniosły efektu	76-0
5.	Zarachowanie do przychodów wartości początkowej nieodpłatnie otrzymanego środka trwałego lub tytułu wartości niematerialnych i prawnych — równolegle do zarachowania w ciężar kosztów raty amortyzacji lub w razie ich rozchodu	76-0
6.	Kwota bezwarunkowo umorzonych zobowiązań w wyniku sądowego postępowania układowego lub postępowania naprawczego	801 lub 800
7.	Zobowiązania bezwarunkowo umorzone wyniku ugody poza sądowej	76-0, 75-0
8.	Zaliczenie do przychodów częściowo umorzonej pożyczki z funduszu celowego - równolegle do odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego nabytego z pożyczki	76-0
9.	Rozliczanie w czasie ujemnej wartości jednostki, a także od pisanie jej części nierozliczanej w czasie	76-0
10.	Zarachowanie ustalonych na dzień bilansowy (nieujętych w fakturach) przychodów z tytułu częściowego wykonania usług, w tym budowlanych, objętych długotrwałymi umowami (po odliczeniu zarachowanych przychodów, wpływających na wynik finansowy w ubiegłych okresach sprawozdawczych)	70-0
11.	Rozliczenie różnicy pomiędzy wartością nominalną nabytej wierzytelności a ceną jej nabycia — kwota zrealizowana (przychód)	75-0
12.	Rozliczenie różnicy pomiędzy wartością nominalną nabytej wierzytelności a ceną jej nabycia — kwota uznana za nieściągalną (utracona)	20, 24
13.	Rozliczenie w księgach spółdzielni mieszkaniowej nadwyżki przychodów nad kosztami gospodarki zasobami mieszkaniowymi i osiągniętej za poprzedni rok obrotowy	70-0

Typowe zapisy po stronie Ma konta 84

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Wn
1.	Faktury wystawione na kwoty otrzymanych zaliczek lub przedpłat na poczet dostaw i usług	20, 24
2.	Kwoty zobowiązań przewidziane do warunkowego umorzenia w postępowaniu układowym lub naprawczym (pozostają na tym koncie do czasu uznania przez sąd postanowień za zrealizowane) albo w wyniku ugody pozasądowej	21, 24
3.	Otrzymane dotacje, dopłaty i subwencje na finansowanie środków trwałych oraz prac rozwojowych, jeśli nie zwiększają funduszu własnego jednostki	13
4.	Wartość otrzymanych nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny, środków trwałych, środków trwałych w budowie oraz wartości niematerialnych i prawnych	01, 02, 08
5.	Kwota umorzonej pożyczki z funduszu celowego - jeżeli została przeznaczona na finansowanie budowy odpowiedniego środka trwałego	24
6.	Ujemna wartość jednostki	różne konta
7.	Różnica pomiędzy wartością nominalną nabytej wierzytelności a ceną jej nabycia	20, 24
8.	Ujęcie na dzień bilansowy nadwyżki przychodów nad kosztami gospodarki zasobami mieszkaniowymi w spółdzielniach mieszkaniowych (do rozliczenia w księgach następnego roku obrotowego)	82 lub 86

Konto 85 „Fundusze specjalne”

Konta z grupy 85 są przeznaczone do ewidencji tworzenia i zwiększeń oraz wykorzystania funduszy specjalnych niezaliczanych do kapitału (funduszu) własnego jednostki, tworzonych na mocy przepisów prawa obowiązkowo lub dobrowolnie, przykładowo: zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, funduszu remontów zasobów mieszkaniowych, zakładowego funduszu nagród.

Ogólne zasady funkcjonowania kont

Po stronie Wn

Po stronie Ma

Wykorzystanie funduszu specjalnego na cele przewidziane w przepisach prawa:

na pokrycie wydatków finansowanych z danego funduszu, • umorzenie pożyczek udzielanych ze środków funduszu, e pomoc bezzwrotną,
finansowanie budowy lub zakupu środków trwałych w granicach określonych dla danego funduszu specjalnego,
pokrycie kosztów utrzymania środków trwałych lub ewentualne dofinansowanie kosztów utrzymania zakładowych obiektów (np. socjalnych)

Zwiększenia funduszu ze źródeł przewidzianych w przepisach prawa:

z odpisów w koszty działalności operacyjnej,
z zysku do podziału,
z odsetek od środków funduszu zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku bankowym,
z oprocentowania pożyczek udzielonych z funduszu,
ze sprzedaży świadczeń funduszu i sprzedaży środków trwałych służących wyodrębnionej działalności,
z ulg podatkowych lub zwrotów podatku,
z dotacji, darowizn

Saldo kredytowe (Ma), które odzwierciedla na dany moment stan funduszy specjalnych jednostki

Konto 853-1 „Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych”

Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (dalej: ZFŠS) jest tworzony i "wykorzystywany zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych - niezależnie od formy prawnej jednostki i rodzaju prowadzonej działalności.

Typowe zapisy po stronie Wn konta „Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych”

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
1.	Wydatkowanie ZFŚS na bezpośrednie finansowanie świadczeń socjalnych dla osób uprawnionych	10, 13-5, 23
2.	Wydatkowanie ZFŚS na zapomogi pieniężne	10, 13-5, 23
3.	Świadczenia rzeczowe - danie świadczeniobiorcy	23, 30, 31
4.	Dofinansowanie kosztów utrzymania obiektów socjalnych, przy czym równolegle powinna nastąpić refundacja środków z wyodrębnionego rachunku ZFŚS na rachunek bieżący jednostki: Wn konto 13-0, Ma konto 13-5	76-0
5.	Koszty utrzymania obiektów socjalnych księgowane są w ciężar kosztów działalności operacyjnej według ogólnych zasad przyjętych przez jednostkę w ZPK. Powinny być ujęte na wyodrębnionym koncie 53 „Koszty działalności pomocniczej”: Wn konto 53, Ma konto 49 (lub Ma różne konta, jeśli koszty ewidencjonowane są tylko według funkcji - w zespole 5), przy czym na koniec okresu sprawozdawczego powinno nastąpić ich wyksięgowanie z kosztów działalności operacyjnej, zapisem: Wn konto 76-1 „Pozostałe koszty operacyjne", Ma konto 53, lub za pośrednictwem kont obrotów wewnętrznych, jeżeli jednostka sporządza porównawczy rachunek zysków i strat, zapisem: Wn konto 76-15 Ma konto 79-0 oraz równolegle Wn konto 76-1, Ma konto 53
6.	Umorzenie pożyczek udzielonych ze środków ZFŚS	23, 24

Typowe zapisy po stronie Ma konta „Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych”

Lp .	Treść operacji gospodarczej	Wn
l.	Ewidencja odpisu na ZFŚS
	A. Jednostka prowadzące ewidencje kosztów tylko na kontach zespołu 4
1.	Naliczenie całoroczne o odpisu w koszy	40
2.	Inne operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to zarachowanie odpisu za cały okres do rozliczania w czasie: Wn konto 64, Ma konto 49
3.	Inne o operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to rata odpisu za dany miesiąc: Wn konto 49, Ma konto 64
4.	Inne operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to przelew środków na wyodrębniony rachunek bankowy: Wn konto 13-5, Ma konto 13-0
5.	Inne operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to ewentualny odpis wyrównawczy podwyższający ZFŚS (odpis obniżający jest księgowany: Wn konto 85, Ma konto 40)
	B. Jednostka prowadząca ewidencje kosztów na kontach zespołu 4 i 5
1.	Naliczenie całorocznego odpisu koszy	40
2.	Inne operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to zarachowanie odpisu za cały okres do rozliczania w czasie: Wn konto 64, Ma konto 49
3.	Inne operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to rata odpisy za dany miesiąc: Wn konto zespołu 5, Ma konto 64
4.	Inne operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to przelew środków na rachunek bankowy ZFŚS: Wn konto 13-5, Ma konto 13-0
5.	Inne operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to ewentualny odpis wyrównawczy podwyższający ZFŚS oraz równolegle: Wn konto zespołu 5, Ma konto 49 (odpis obniżający jest księgowany: Wn konto 85, Ma konto 40 oraz równolegle: Wn konto 49, Ma konto zespołu 5)
C. Jednostka prowadząca ewidencje kosztów tylko na kontach zespołu 5
1.	Naliczenie całoroczne odpisu w koszty	64
2.	Inne operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to odpisy w ciągu roku rat dotyczących danego miesiąca: Wn konto zespołu 5, Ma konto 64
3.	Inne operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to przelew środków na rachunek bankowy ZFŚS: Wn konto 13-5, Ma konto 13-0
4.	Inne operacje dotyczące odpisu na ZFŚS to ewentualny odpis wyrównawczy podwyższający ZFŚS (odpis obniżający jest księgowany: Wn konto 85, Ma konto zespołu 5)
5.	Przychody ZFŚS z innych tytułów- we wszystkich jednostkach, niezależnie od metody ewidencji i rozliczania kosztów, odpisy z rocznego zysku do podziału	82
6.	Przelew środków jest księgowany : Wn konto 13-5, Ma konto 13-0
7.	Przychody ZFŚS z innych tytułów — we wszystkich jednostkach, niezależnie od metody ewidencji i rozliczania kosztów odsetki od środków na wyodrębionym rachunku ZFŚS	13-5
8.	Przychody ZFŚS z innych tytułów- we wszystkich jednostkach, niezależnie od metody ewidencji i rozliczania kosztów o procentowanie oż czek udzielonych ze środków ZFŚS	23, 24
9.	Przychody ZFŚS z innych tytułów — we wszystkich jednostkach, niezależnie od metody ewidencji i rozliczania kosztów należności i wypływy z tytułu opłat za korzystanie ze świadczeń działalności socjalnej	10, 13-5,
10.	Przychody ze sprzedaży, dzierżawy i likwidacji środków trwałych służących działalności socjalnej — w części nieprzeznaczonej na utrzymanie lub odtworzenie zakładowych obiektów socjalnych oraz zakładowych budynków lub lokali mieszkalnych, pomniejszone o koszty związane ze sprzedażą bądź likwidacją (bez uwzględnienia wartości netto - nieumorzonej tych środków trwałych)	23, 24, 76-0
11.	Przelew środków na rachunek ZFŚS jest księgowany: Wn konto 13-5, Ma konto 13-0
12.	Inne przychody, w tym z tytułu darowizn od osób trzecich	13-5, konto zespołu 3

Konto 853-2 „Zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych”

Zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych (ZFRON) jest tworzony i wykorzystywany zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych i rozporządzeniu ministra pracy i polityki społecznej z 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych.

Przykład

.

Typowe zapisy po stronie Wn konta „Zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych”

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
l.	Wydatki ZFRON m.in. na: wynagrodzenia za dodatkowy urlop wypoczynkowy osób niepełnosprawnych, za czas zwolnień od pracy osób o znacznym lub umiarkowanym stopniu niepełnosprawności wobec skierowania ich na turnus rehabilitacyjny, na badania lub zabiegi, dodatkowe "nagrodzenia za znajomość i posługiwanie się językiem migowym, wynagrodzenia lektorów dla pracowników niewidomych zatrudnionych na stanowiskach nierobotniczych, składki ZUS obciążające pracodawcę	13-5, 22, 23
2.	Wydatki ZFRON m.in. na: pokrycie kosztów obcych usług szkoleniowych, poradnictwa zawodowego, medycznych, rehabilitacyjnych i usprawniających, turystycznych, rekreacyjnych, sportowych, indywidualnych programów rehabilitacji, dowożenia do pracy itp.	13-5, 21
3.	Wydatki ZFRON m.in. na: pomoc udzielaną na indywidualny wniosek osoby niepełnosprawnej, np. bezzwrotną pomoc na dofinansowanie celów mieszkaniowych (adaptacja, dodatkowe wyposażenie), zakup środków pomocniczych, urządzeń i narzędzi technicznych, leków i materiałów diagnostycznych, sprzętu rehabilitacyjnego, ortopedycznego, pokrycie opłat za dojazdy, leczenie, pobyt w placówkach sanatoryjnych, rehabilitacyjnych, opiekuńczych, wczasach, pokrycie opłat za szkolenia i doszkalanie, opiekę pielęgnacyjną, wynagrodzenie przewodników osób niewidomych, pokrycie składek na indywidualne ubezpieczenie w komercyjnych instytucjach itd.	13-5, 23
4.	Wydatki ZFRON m.in. na: częściowe lub całkowite umorzenie zwrotnej nieoprocentowanej pożyczki udzielonej z ZFRON	23, 24
5.	Udzielenie pożyczki pracownikowi lub innej uprawnionej osobie ze środków ZFRON jest księgowane: Wn konto 23, 24, Ma konto 13-5
6.	Pokrycie kosztów utrzymania bazy rehabilitacyjnej, socjalnej lub wypoczynkowej oraz wyposażenia w przedmioty niezaliczane do środków trwałych pomieszczeń przeznaczonych dla osób niepełnosprawnych	76-0
7.	Wydatki ZFRON na zakup i modernizację środków trwałych oraz inne nakłady na środki trwałe służące rehabilitacji osób niepełnosprawnych: sfinansowane ze środków własnych jednostki (z przeznaczonych na ZFRON zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, z zysku jednostki) — zwiększenie kapitału zapasowego lub rezerwowego w dacie przyjęcia środka trwałego do używania lub ujęcia nakładów na koncie środków trwałych w budowie	80, 801, 802
8.	Wydatki ZFRON na zakup i modernizację środków trwałych oraz inne nakłady na środki trwałe służące rehabilitacji osób niepełnosprawnych: sfinansowane ze środków obcych zaliczonych na zwiększenie ZFRON (z przeznaczonych na ZFRON środków otrzymanych od PFRON, ze środków z darowizn itp.) - zarachowanie wykorzystania ZFRON w dacie przyjęcia środka trwałego do używania (do rozliczania w trybie art. 41 uor)	84
9.	Równolegle do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych sfinansowanych z ZFRON utworzonego ze środków obcych, następuje rozliczanie kwoty ujętej na koncie 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów” do pozostałych przychodów operacyjnych: Wn konto 84, Ma konto 76-0
10.	Wydatki ZFRON na wykonanie remontu uwzględniającego potrzeby osób niepełnosprawnych	40 lub konto zespołu 5
11.	Przekazanie środków ZFRON na rachunek PFRON - w razie likwidacji, upadłości, wykreślenia z ewiendcji działalności gospodarczej lub utraty statusu zakładu pracy chronionej	13-5, 22
12.	Wpłata na rachunek PFRON kwoty wydatkowanej ze środków ZFRON na nabycie, wytworzenie lub ulepszenie środków trwałych - w części niepokrytej odpisami amortyzacyjnymi w razie likwidacji, upadłości, wykreślenia z ewidencji działalności gospodarczej lub utraty statusu zakładu pracy chronionej	13-5, 22

Typowe zapisy po stronie Ma konta „Zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych”

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Wn
1.	Przychody ZFRON - kwota zwolnień z podatków oraz część zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych — oraz równolegle refundacja środków na rachunek ZFRON: Wn konto 13-5, Ma konto 13-0	22
2.	Przychody ZFRON - środki pieniężne otrzymane w formie darowizn	13-5
3.	Przychody ZFRON - odsetki od środków ZFRON gromadzonych na wyodrębnionym rachunku bankowym	13-5
4.	Przychody ZFRON — równowartość środków otrzymanych ze zbycia środków trwałych zakupionych z ZFRON, w części niezamortyzowanej (nierozliczonej z konta 84)	84
5.	Przychody ZFRON — zmiana przeznaczenia środka trwałego zakupionego ze środków ZFRON, zwiększenie ZFRON o niezamortyzowaną część wartości (o saldo Ma konta 84)	84
6.	Zwrot ze środków pracodawcy na rachunek ZFRON nieprawidłowo wykorzystanych kwot	76-1
	— oraz równolegle przelew środków pieniężnych: Wn konto 13-5, Ma konto 13-0

Konto 86 „Wynik finansowy”

Konto 86 jest przeznaczone do ustalania wyniku finansowego. Księguje się na nim przede wszystkim operacje związane z jego ustaleniem.

Zasady funkcjonowania konta

Po stronie Wn	Po stronie Ma
W jednostce sporządzającej rachunek zysków i strat w wariancie porównawczym
poniesione koszty ujęte na kontach zespołu 4 (według rodzajów), wpływającą na wynik finansowy kwotę zmniejszenia stanu produktów oraz rozliczeń międzyokresowych kosztów w stosunku do stanu na początek roku obrotowego	przychody ze sprzedaży produktów (wyrobów, robót i usług), towarów oraz materiałów, wpływającą na wynik finansowy kwotę zwiększenia stanu produktów oraz rozliczeń międzyokresowych kosztów w stosunku do stanu na początek roku obrotowego
w jednostce sporządzającej rachunek zysków i strat w wariancie kalkulacyjnym
poniesione koszty: wytworzenia sprzedanych produktów (wyrobów, robót i usług), handlowe i koszty sprzedaży, ogólnego zarządu	a) przychody ze sprzedaży produktów (wyrobów, robót i usług), towarów oraz materiałów
w każdej jednostce
wartość w cenie zakupu (nabycia) sprzedanych w danym okresie towarów i materiałów, koszty finansowe, pozostałe koszty operacyjne, w tym straty nadzwyczajne, zarachowany podatek dochodowy od osób prawnych oraz inne obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego, koszt obrotów wewnętrznych, (jeżeli wystąpiły w roku obrotowym zapisy na koncie 79-1)	przychody finansowe, pozostałe przychody operacyjne, w tym zyski nadzwyczajne, obroty wewnętrzne, (jeżeli wystąpiły w roku obrotowym zapisy na koncie 79-0)
Saldo debetowe, które odzwierciedla stratę finansową	Saldo kredytowe, które odzwierciedla zysk finansowy

Saldo konta 86 podlega przeksięgowaniu na konto „Rozliczenie wyniku finansowego" w księgach rachunkowych następnego roku obrotowego - pod datą zatwierdzenia sprawozdania finansowego za poprzedni rok obrotowy, za który uzyskano dany wynik finansowy. Jeżeli sprawozdanie finansowe nie zostanie zatwierdzone, wynik finansowy przenosi się na konto 82 na dzień kończący ten następny rok obrotowy.

Typowe zapisy po stronie Wn konta 86

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
A. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów wyłącznie na kontach zespołu 4 i stosuje konto 49 oraz sporządza wariant porównawczy rachunku zysków i strat
1.	Wartość według cen nabycia (zakupu) sprzedanych towarów	73-1
2.	Wartość według cen nabycia (zakupu) materiałów	74-1
3.	Koszty finansowe	75-1
4.	Pozostałe koszty operacyjne	76-1
5.	Straty nadzwyczajne	77-1
6.	Koszty według rodzajów	40
7.	Zarachowany podatek dochodowy i inne obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego	87
8.	Saldo Wn konta 49 odzwierciedlające zmniejszenie stanu produktów i rozliczeń międzyokresowych kosztów w stosunku do stanu na początek roku obrotowego	49
9.	Przeniesienie zysku za poprzedni rok obrotowy — pod datą zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego za ten (poprzedni) rok (lub na koniec roku obrotowego, jeżeli sprawozdanie to nie zostało zatwierdzone)	82
B. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5 oraz sporządza wariant porównawczy rachunku zysków i strat
1.	Wartość sprzedanych towarów i materiałów w cenie nabycia (zakupu), koszty finansowe, pozostałe koszty operacyjne, straty nadzwyczajne, koszty rodzajowe	73-1, 74-1, 75-1, 76-1,
2.	Inne księgowania w zakresie kosztów przebiegają zapisami — koszt sprzedanych produktów: Wn konto 49, Ma konto 70-1
3.	Inne księgowania w zakresie kosztów przebiegają zapisami — koszty handlowe i koszty sprzedaży (jeśli nie obciążają konta 70-1 lub 73-1): Wn konto 49, Ma konto 52
4.	Inne księgowania w zakresie kosztów przebiegają zapisami - koszty ogólnego zarządu (jeżeli nie obciążają konta 70-1 lub 73-1): Wn konto 49, Ma konto 55
5.	Zarachowany podatek dochodowy i inne obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego
6.	Saldo Wn konta 49 odzwierciedlające zmniejszenie stanu produktów i rozliczeń międzyokresowych kosztów w stosunku do stanu na początek roku obrotowego	49
7.	Przeniesienie zysku za poprzedni rok obrotowy	82
C. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5 lub wyłącznie na kontach zespołu 5 oraz sporządza wariant kalkulacyjny rachunku zysków i strat
1.	Koszt sprzedanych produktów	70-1
2.	Wartość sprzedanych towarów i materiałów w cenie nabycia (zakupu), koszty finansowe, pozostałe koszty operacyjne, straty nadzwyczajne	73-1, 74-1, 75-1, 76-1, 77— 140
3.	Koszty handlowe i koszty sprzedaży (jeśli nie obciążają konta 70-1 lub 73-1)	52
4.	Koszty ogólnego zarządu (jeśli nie obciążają konta 70-1 lub 73-1)	55
	Uwaga: Koszty według rodzajów (tylko w jednostce stosującej konta zespołu 4 i 5): Wn konto 49, Ma konto 40
5.	Zarachowany podatek dochodowy i inne obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego	87
6.	Przeniesienie zysku za poprzedni rok obrotowy	82

Typowe zapisy po stronie Ma konta 86

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Wn
	A. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i stosuje konto 49 oraz sporządza wariant porównawczy rachunku zysków i strat
1.	Przychody ze sprzedaży produktów	70-0
2.	Przychody ze sprzedaży towarów	73-0
3.	Przychody ze sprzedaży materiałów	74-0
4.	Przychody finansowe	75-0
5.	Pozostałe przychody operacyjne	76-0
6.	Zyski nadzwyczajne	77-0
7.	Obroty wewnętrzne	79-0
8.	Saldo Ma konta 49 odzwierciedlające zwiększenie stanu produktów i rozliczeń międzyokresowych kosztów w stosunku do stanu na początek roku obrotowego — przy czym w saldzie Ma może tkwić aktywowana przez jednostkę na koniec roku obrotowego wartość niesprzedanych produktów, księgowana: Wn konto 60 lub 50, Ma konto 49; w nowym roku obrotowym powinno nastąpić jej rozliczenie w ciężar kosztów, zapisem: Wn konto 49, Ma konto 60 lub 50	49
9.	Przeniesienie straty za poprzedni rok obrotowy pod datą zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego za ten (poprzedni) rok (lub na koniec następnego roku obrotowego, jeżeli sprawozdanie to nie zostało zatwierdzone)	82
B. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5 oraz sporządza wariant porównawczy rachunku zysków i strat
1.	Przychody ze sprzedaży produktów, towarów, materiałów, przychody finansowe, pozostałe przychody operacyjne, zyski nadzwyczajne	70-0, 73 0 74-0, 75 0 76-0, 77 0
2.	Obroty wewnętrzne — przy czym koszt obrotów wewnętrznych jest księgowany: Wn konto 49, Ma konto 79-1	79-0
3.	Saldo Ma konta 49 odzwierciedlające zwiększenie stanu produktów i rozliczeń międzyokresowych kosztów w stosunku do stanu na początek roku obrotowego	49
4.	Przeniesienie straty za poprzedni rok obrotowy	82
C. Jednostka prowadzi ewidencję kosztów na kontach zespołu 4 i 5 lub wyłącznie na kontach zespołu 5 oraz sporządza wariant kalkulacyjny rachunku zysków i strat
1.	Przychody ze sprzedaży produktów, towarów, materiałów, przychody finansowe, pozostałe przychody operacyjne, zyski nadzwyczajne	70-0, 73 0 74-0, 75 0 76-0, 77 0
2.	Przeniesienie straty za poprzedni rok obrotowy	82

Konto 87 „Podatek dochodowy i inne obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego”

Konto „Podatek dochodowy i inne obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego” jest przeznaczone do ewidencji:

• obowiązkowych zmniejszeń wyniku finansowego z różnych tytułów przewidzianych przepisami prawa, a w szczególności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych oraz wpłat z zysku przedsiębiorstw państwowych i spółek Skarbu Państwa,

• rezerwy lub aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego od osób prawnych, utworzonych w trybie art. 37 uor w związku z wystąpieniem przejściowej różnicy z tytułu podatku dochodowego, spowodowanej różnym momentem powstania przychodu i kosztu w świetle przepisów ustawy o rachunkowości i ustawy o podatku dochodowym.

Zasady funkcjonowania konta

Po stronie Wn	Po stronie Ma
naliczony podatek dochodowy od osób prawnych, utworzenie rezerwy na odroczony podatek dochodowy od osób prawnych; tworzy się ją w wysokości kwoty podatku dochodowego, wymagającej w przyszłości zapłaty, w związku z występowaniem dodatnich różnic przejściowych, to jest różnic, które spowodują zwiększenie podstawy obliczenia podatku dochodowego w przyszłości, wykorzystanie, zmniejszenie wysokości lub rezygnacja z tworzenia aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego od osób prawnych	zmniejszenie naliczonego podatku dochodowego od osób prawnych, utworzenie aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego od osób prawnych; ustala się je w wysokości kwoty przewidzianej w przyszłości do odliczenia od podatku dochodowego, w związku z ujemnymi różnicami przejściowymi, które spowodują w przyszłości zmniejszenie podstawy obliczenia podatku dochodowego oraz straty podatkowej możliwej do odliczenia, ustalonej przy uwzględnieniu zasady ostrożności, wykorzystanie, zmniejszenie wysokości lub rezygnacja z tworzenia rezerwy z tytułu odroczonego podatku dochodowego od osób prawnych
Zazwyczaj saldo debetowe (Wn)ș które przenoszone jest na dzień bilansowy na konto „Wynik finansowy”.

Typowe zapisy po stronie Wn konta 87

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Ma
1.	Naliczenie podatku dochodowego od osób prawnych oraz wpłat z zysku przedsiębiorstw państwowych i spółek Skarbu Państwa	22-3
2.	Zarachowanie przez jednostkę otrzymującą dywidendę należnego od tej dywidendy podatku dochodowego pobranego przez płatnika, jeżeli jednostka ma prawo do odliczenia od podatku dochodowego obliczonego od pozostałych dochodów	22-3
	- przy czym kwota pobranego podatku pomniejszająca dywidendę otrzymaną przez jednostkę jest księgowana: Wn konto 22-3, Ma konto 24 (konto jednostki wypłacającej)
3.	Utworzenie rezerwy na odroczony podatek dochodowy od osób prawnych	83
4.	Zmniejszenie ujemnej różnicy przejściowej lub aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego	65

Typowe zapisy po stronie Ma konta 87

Lp.	Treść operacji gospodarczej	Wn
1.	Zmniejszenie — zarachowanego zaliczkowo — należnego podatku dochodowego od osób prawnych oraz wpłat z zysku przedsiębiorstw państwowych i spółek Skarbu Państwa	22 3
2.	Umorzenie zobowiązania z tytułu podatku i wpłat z zysku	22-3
3.	Wykorzystanie rezerwy na odroczony podatek dochodowy od osób prawnych, rozwiązanie zbędnej rezerwy lub rezygnacja z tworzenia rezerwy	83
4.	Utworzenie aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego od osób prawnych, w wysokości kwoty przewidzianej w przyszłości do odliczenia od tego podatku	65
5.	Przeksięgowanie na dzień bilansowy podatku dochodowego i innych obowiązkowych obciążeń wyniku finansowego	86

Słowa kluczowe:

konta zespołu 8 plan kont polityka rachunkowości

Autor

Katarzyna Trzpioła

Doktor nauk ekonomicznych w zakresie nauk o zarządzaniu, adiunkt na Wydziale Zarządzania Uniwersytetu Warszawskiego, praktyk, wieloletni szkoleniowiec i dydaktyk, autorka wielu publikacji z zakresu rachunkowości finansowej podatkowej, MSSF i rachunkowości zarządczej. Współpracuje z następującymi redakcjami: Portal FK, Rachunkowości i Podatki dla praktyków, Nowe Standardy Sprawozdawczości

Więcej artykułów tego autora

Wyszukaj na stronie:

Wyszukaj na stronie:

Ogólna charakterystyka kont zespołu 8

Konto 80 „Kapitał (fundusz) podstawowy”

Konto 801 „Kapitał (fundusz) zapasowy”

Konto 802 „Kapitał (fundusz) rezerwowy”

Konto 803 „Kapitał (fundusz) z aktualizacji wyceny”

Konto 82 „Rozliczenie wyniku finansowego”

Konto 83 „Rezerwy”

Rezerwa z tytułu odroczonego podatku

Pozostałe rezerwy

Konto 84 „Rozliczenia międzyokresowe przychodów”

Konto 85 „Fundusze specjalne”

Konto 853-1 „Zakładowy fundusz świadczeń socjalnych”

Konto 853-2 „Zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych”

Konto 86 „Wynik finansowy”

Konto 87 „Podatek dochodowy i inne obowiązkowe obciążenia wyniku finansowego”

Słowa kluczowe:

Kalendarz Więcej wydarzeń

Najbliższe terminy

20maj2024

20maj2024

20maj2024

20maj2024

20maj2024

Porady ekspertów

Lekcje języka angielskiego

e-Sprawozdania Finansowe

Wyszukiwarka KRS

Poznaj naszą ofertę!

Rada programowa

Katarzyna Brzozowska

dr Katarzyna Trzpioła

Barbara Dąbrowska

Menu

Narzędzia

Informacje