Koszty według rodzaju prezentowane zgodnie z załącznikiem nr I do uor obejmują:

• Amortyzację - wielkość odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - nie wykazujemy w tej pozycji amortyzacji wartości firmy;

• Zużycie materiałów i energii - koszty z tytułu zużycia materiałów do wytwarzania produktów (wyrobów gotowych, robót i usług) oraz na potrzeby ogólnogospodarcze i administracyjne w związku z prowadzoną działalnością operacyjną, a także niskocenne składniki majątku niezaliczone do środków trwałych, zużycie energii elektrycznej, cieplnej, gazu, wody; są to także koszty niezawinionych niedoborów i ubytków naturalnych;

• Usługi obce — koszty robót i usług wyświadczonych podmiotowi przez inne jednostki, np. koszty specjalistycznej obróbki obcej, usług transportowych i spedycji, sprzętowych, składowania, budowlanych, remontowych, łączności, dozoru mienia, najmu, dzierżawy, leasingu operacyjnego, usług handlowych, usług w zakresie informatyki, projektowych, geodezyjno-kartograficznych, wydawniczych, poligraficznych, opłat za usługi pralnicze, urządzanie i utrzymanie zieleńców, usługi bankowe i pocztowe (bez odsetek od kredytów), koszty ogłoszeń w telewizji i w prasie, badania sprawozdania finansowego, doradztwa;

• Podatki i opłaty — wartości: podatku od nieruchomości, podatku od środków transportowych oraz niepodlegający odliczeniu, niebędący elementem składowym cen nabycia VAT i akcyzowy, opłaty skarbowe, podatek od spadków i darowizn, opłaty sądowe i notarialne; podatki te są ujmowane oczywiście jako koszty, w przypadku gdy nie zwiększają ceny nabycia nieruchomości i nie są związane z postępowaniem sądowym; w tej grupie kosztów wykazuje się również opłaty za wieczyste użytkowanie gruntów, opłaty z tytułu ochrony środowiska niestanowiące sankcji karnej oraz opłaty administracyjne;

• Wynagrodzenia — sumę wynagrodzeń pieniężnych i w naturze uznawanych na mocy przepisów za część składową wynagrodzeń; mogą one przybrać formę wynagrodzeń z tytułu umowy o prace, umowy zlecenia, umowy o dzieło, wynagrodzenia

• Ubezpieczenia społeczne i inne świadczenia — koszty ubezpieczeń społecznych, zdrowotnych składek na Fundusz pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń pracowniczych w części będącej kosztem pracodawcy, koszty odpisów na zakładowy Fundusz Świadczeń Pracowniczych albo koszty świadczeń urlopowych, jeśli pracodawca nie ma obowiązku tworzenia ZFŚS, dopłaty do dojazdów pracowników, posiłków regeneracyjnych oraz inne koszty związane z bhp i ochroną zdrowia pracowników, szkolenia pracowników w tym związane z tworzeniem funduszu szkoleniowego, wpłaty i świadczenia na rzecz pracowników niezaliczane do wynagrodzeń, bony towarowe sfinansowane ze środków obrotowych zakładu pracy;

• Pozostałe koszty rodzajowe — inne koszty proste działalności operacyjnej niekwalifikujące się do kosztów podlegających wykazaniu w poprzednich wierszach; najczęściej w tej grupie ujmuje się koszty podróży służbowych, ubezpieczenia majątkowego, składek na rzecz organizacji, do których przynależność jest obowiązkowa, reprezentacji, wypłaty pieniężne na rzecz osób fizycznych nie zaliczane do wynagrodzeń (np. stypendia, wypłat ryczałtów za używanie samochodu prywatnego do celów służbowych).

Na koncie „Pozostałe koszty rodzajowe” zwyczajowo ujmuje się koszty reprezentacji. Czasem jednak właściwsze będzie zastosowanie innego konta, np.:

• koszty przekazywanych gadżetów dla kontrahentów (niereklamowych) powinny być ujmowane jako zużycie materiałów;

• koszty poczęstunków powinny być ujmowane jako zużycie materiałów;

• koszty organizacji przez biura turystyczne wyjazdów dla kontrahentów powinny być ujmowane raczej jako usługi obce.

Ustawa o rachunkowości nie definiuje, co to są koszty reprezentacji. Są one określane przede wszystkim w praktyce przez pryzmat podatkowy, ponieważ nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Stanowią o tym art. 23 ust. I pkt 23 updof oraz art. 16 ust. 1 pkt 28 updop. Wobec braku definicji reprezentacji przez lata podatnikom towarzyszyły wątpliwości związane z tym, które "datki należy uznać za reprezentacyjne, a które nie. Z tego powodu wszystkie tego typu koszty ujmowano na koncie „Pozostałe koszty rodzajowe", wykluczając je z rachunku podatkowego. Odwoływano się do definicji słownikowej, utożsamiającej ją z okazałością, wystawnością, wytwornością, przepychem, splendorem, wykwintnością itp.

Obecnie funkcjonująca definicja wynika z wyroku NSA wydanego w składzie siedmiu sędziów 17 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 702/11. W wyroku tym odwołano się do etymologii tego terminu, tj. łacińskiego słowa „repraesentatio", oznaczającego wizerunek. A zatem w tym kontekście reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika na potrzeby ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wobec tego wydatki na reprezentację to koszty, jakie podatnik ponosi w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Przy tak zdefiniowanym terminie reprezentacji kwestia wystawności, okazałości czy też ponadprzeciętności nie ma decydującego znaczenia. Przy czym do oceny, czy dana działalność stanowi reprezentację, czy też innego rodzaju działalność, konieczna jest analiza całokształtu okoliczności faktycznych konkretnej sytuacji.

Powyższe koszty to koszty, które zostały poniesione w danym okresie. Część z nich rzeczywiście ma związek z przychodami tego okresu, ale część dotyczy wyprodukowanych i złożonych w magazynie wyrobów gotowych, produkcji w toku, jak również część kosztów wynika z rozliczeń międzyokresowych czynnych i biernych. Zapewne część tych kosztów została poniesiona także jako nakłady na wytwarzane wewnętrznymi siłami środki trwałe czy inne zdarzenia, które należą do tzw. wewnętrznych obrotów. Stąd też pojawia się potrzeba zapewnienia współmierności tym kosztom. Zostaje ona zrealizowana poprzez dwie kategorie prezentowane jako zrównane z przychodami:

• Zmianę stanu produktów, oraz

• Koszt wytworzenia na potrzeby własne jednostki.

Te dwie pozycje mają pokazać właśnie wartość różnych kosztów według rodzaju, które zostały zamrożone jako zapasy w magazynie, czy też jako RMK i RMB.

Do ewidencjonowania kosztów w ujęciu rodzajowym służą konta zespołu 4 obejmujące:

• konto 4 „Koszty według rodzajów” — do grupowania kosztów prostych działalności operacyjnej ponoszonych przez jednostkę w danym okresie sprawozdawczym w związku z zaopatrzeniem, produkcją i sprzedażą wyrobów, usług i towarów oraz ogólnym zarządzaniem; ewidencja powinna być prowadzona na wyodrębnionych kontach, co najmniej umożliwiających sporządzenie wariantu porównawczego rachunku zysków i strat (jeżeli zgodnie z dokumentacją jednostki ten wariant jest sporządzany jako element sprawozdania finansowego), jak również wszelkich innych sprawozdań wymaganych przez obowiązujące jednostkę przepisy prawa,

• konto 49 „Rozliczenie kosztów” — do bieżącego przenoszenia kosztów prostych na konta zespołu 5 lub do rozliczania w czasie (na konta zespołu 6).

Warto zaznaczyć, iż nie podlegają ewidencji na kontach zespołu 4:

• koszty proste zaliczane do ceny nabycia lub kosztów wytworzenia składników aktywów trwałych (na podstawie przepisów art. 28 uor ), w tym niepodlegający odliczeniu podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzo", które zgodnie z zasadami rachunkowości podlegają bezpośrednio zarachowaniu na obciążenie konta 08 „Środki trwale w budowie", Ol „Środki trwałe", 02 „Wartości niematerialne i prawne” lub 04 „Inwestycje w nieruchomości i prawa ,

• koszty proste klasyfikowane do strat nadzwyczajnych. Są to koszty ponoszone bezpośrednio w związku z zaistnieniem zdarzeń losowych (trudnych do przewidzenia i niepowtarzalnych, jak np. powódź, pożar, huragan), niezwiązanych z działalnością jednostki i niemieszczących się w ogólnym ryzyku gospodarowania (art. 3 ust. 1 pkt. 33 uor),

• koszty proste pośrednio związane z działalnością operacyjną jednostki, klasyfikowane do pozostałych kosztów operacyjnych (art. 3 ust. 1 pkt. 32 uor),

• koszty finansowe (art. 42 ust. 3 uor) — jeżeli nie podlegają zarachowaniu w ciężar konta Ol, 02, 04 lub 08.

„Salda” kont zespołu 4 na koniec roku obrotowego powinny zostać przeksięgowane:

• w przypadku prowadzenia wyłącznie kont zespołu 4 - na konto 86 „Wynik finansowy",

• w przypadku prowadzenia kont zespołu 4 i 5 i sporządzania rachunku zysków i strat:

• w wariancie porównawczym — na konto 86 „Wynik finansowy”,

• w wariancie kalkulacyjnym — na konto 49 „Rozliczenie kosztów".

Zasady funkcjonowania konta

Przyjrzyjmy się teraz podstawowym zapisom na kontach.

Konto 40-0 „Amortyzacja”

Do kosztów amortyzacji ujmowanych na koncie 40-0 zaliczane są planowe odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Są to zarówno odpisy systematyczne dokonywane według stawek amortyzacji ustalonych z uwzględnieniem przewidywanego okresu ekonomicznej użyteczności tych składników majątku trwałego (art. 32 ust. 2 uor), jak i odpisy dokonywane w sposób uproszczony, tj. odpisy zbiorcze dla grup składników zbliżonych rodzajem i przeznaczeniem lub odpisy jednorazowe dla składników o niskiej jednostkowej wartości początkowej (art. 32 ust. 6 uor). Przyjęte zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych powinny być określone w dokumentacji jednostki. Nie są ewidencjonowane na tym koncie odpisy amortyzacyjne dokonywane od inwestycji w nieruchomości i prawa, które są księgowanej jako pozostałe koszty operacyjne zgodnie z art. 3 ust. I pkt 32 uor.